Çoğu işletmeler finansal tablolarını hazırlarken sermayeyi nominal tutarı (finansal anlamı) ile kullanır. Finansal açıdan yatırılan para veya yatırılan satın alma gücünü ifade eden sermaye, işletmenin net varlıkları veya özkaynakları ile aynı anlama gelmektedir. Fiziki açıdan faaliyette bulunabilme kabiliyeti olarak da tanımlanan sermaye, işletmenin üretim kapasitesini belirtir (Örneğin, günlük üretim miktarı).
Sermayenin hangi anlamının en uygun olacağına
ilişkin seçim finansal tabloları kullananların ihtiyaçları göz önünde
bulundurularak yapılmalıdır. Bu nedenle, eğer kullanıcılar öncelikle yatırılan
sermayenin nominal tutarı veya satın alma gücünün korunması ile ilgileniyorsa
sermayenin nominal tutarı (sermayenin finansal anlamı) ile kullanılmalıdır.
Eğer finansal tablo kullanıcılarının öncelik verdikleri konu işletmenin
faaliyette bulunabilme kapasitesi ise sermayenin üretim gücünü ifade edecek
biçimde (fiziki anlamı ile) kullanılmalıdır. Ölçümleme yapmak konusunda
zorluklar mevcut olmakla birlikte sermaye için seçilen anlam, kârı belirlemek
için ulaşılması hedeflenen amacı saptar.
Sermayenin Korunması Ve Karın Belirlenmesi
Yukarıdaki sermaye kavramı aşağıda belirtilen sermayenin korunması
kavramlarını ortaya çıkarmaktadır:
(a) Sermayenin Nominal Olarak Korunması (Finansal Sermayenin Devamlılığı): Bu kavrama göre, dönem içinde hissedarlara yapılan ödemeler ve onların işletmeye koyduğu tutarlar hariç olmak kaydıyla, eğer net varlıkların dönem sonundaki finansal (para cinsinden) tutarı dönem başındaki finansal (para cinsinden) tutarını aşıyorsa bir gelir elde edilmiş demektir. Nominal (finansal) sermayenin devamlılığı nominal parasal birimlerle veya sabit satın alma gücü birimleri ile ölçülebilir.
(b) Sermayenin Üretim Gücünün Korunması (Fiziki Sermayenin Devamlılığı): Bu kavrama göre, dönem içinde hissedarlara yapılan ödemeler ve onların işletmeye koyduğu tutarlar hariç olmak kaydıyla, eğer net varlıkların dönem sonundaki fiziki üretim kapasitesi (veya faaliyet kapasitesi) dönem başındaki fiziki üretim kapasitesini (veya faaliyet kapasitesini) aşıyorsa bir gelir elde edilmiş demektir.
Sermayenin korunması (devamlılığı) kavramı, işletmenin devamlılığını sağlamak istediği sermayesini nasıl tanımladığına bağlıdır. Bu kavram sermaye kavramı ile kâr kavramı arasında bir bağlantı kurar. Söz konusu kavram hangi kârın ölçüleceğini belirler. Bu kavramın belirlenmiş olması bir işletmenin sermayesinin getirisi ile işletmenin sermayesinde meydana getirdiği artış arasında bir ayrım yapabilmenin ön şartıdır. Sadece, sermayenin devamlılığı için gereken varlık girişlerinin üzerindeki varlık artışları kâr olarak tanımlanabilir ve dolayısıyla sermayenin getirisi olarak düşünülebilir. Böylece, gelirlerden, giderler (eğer hesaba katılıyorsa, sermaye koruma düzeltmesini de içermek üzere) düşüldükten sonra kalan tutar kâr olarak belirlenir. Eğer giderler gelirlerden fazla ise bu durumda kalan net zarardır.
Sermayenin Üretim Gücünün Korunması (Fiziki sermayenin devamlılığı) kavramı cari maliyet esasının dikkate alınmasını gerektirir. Nominal (finansal) sermayenin devamlılığı kavramı ise belirli bir ölçüm esası kullanılmasını gerektirmez. Bu kavramın benimsenmesi halinde seçilecek olan maliyet esası, işletmenin hangi tür finansal sermaye kavramını devam ettirmeyi amaçladığına bağlıdır.
Bahsi geçen iki sermayenin korunması devamlılığı kavramı arasındaki temel fark işletmenin varlıklarının ve borçlarının fiyatlarındaki değişikliklerin etkilerinin nasıl değerlendireceğine bağlıdır. Genel olarak, eğer işletme dönem sonunda dönem başındaki kadar sermayeye sahipse sermayesini devam ettirmiş demektir. Dönem başındaki sermayeyi devam ettirmek için gereken tutarın üzerindeki sermaye kısmı, kâr olarak tanımlanır.
Sermayenin Nominal Olarak Korunması (Finansal sermaye) kavramına göre, sermayenin nominal parasal birimlerle ifade edildiği durumda, kâr dönem sonunda nominal parasal sermayedeki artış olarak tanımlanır. Bu nedenle, o dönem elde tutulan varlıkların fiyatlarındaki artış, öteden beri adlandırıldığı şekliyle elde tutma kazancı, kavram olarak kâr sayılır. Ancak bu tutarlar, ilgili varlıklar bir başka varlıkla değişim yapılmak suretiyle elden çıkarılıncaya kadar kâr olarak tahakkuk ettirilmeyebilir. Nominal (Finansal) sermayenin korunması kavramı sabit satın alma gücü birimleri ile belirlendiğinde, kâr, yatırılan satın alma gücünde dönem sonunda meydana gelen artışı ifade eder. Buna göre, sadece varlıkların fiyatlarındaki, genel fiyat seviyesinin üstündeki artışlar kâr olarak dikkate alınır. Artışın geri kalan kısmı sermaye koruma düzeltmesi, dolayısıyla özkaynakların bir parçası sayılır.
Sermayenin Üretim Gücünün Korunması (Fiziki
sermaye) kavramına göre, sermayenin fiziki üretim kapasitesi olarak
tanımlandığı durumda, kâr, dönem sonunda bu sermayedeki artış olarak
tanımlanır. İşletmenin varlıklarını ve borçlarını etkileyen fiyat değişiklikleri
fiziki üretim kapasitesinin ölçümündeki değişiklik sayılır. Neticede bu
artışlar sermaye koruma düzeltmesi olarak dikkate alınır ve kâr olarak değil
de, özkaynakların bir parçası olarak kabul edilir.
Ölçüm esaslarının ve sermayenin korunması
kavramlarının seçimi finansal tabloların hazırlanmasında kullanılacak olan
muhasebe modellerini belirler. Farklı muhasebe modelleri değişik derecelerde
uygunluk ve güvenilirlik gösterir. Diğer alanlarda olduğu gibi, yönetim,
uygunluk ve güvenilirlik arasında bir denge kurmayı amaçlamalıdır. Kavramsal
Çerçeve bir dizi muhasebe modeline uygulanabilir ve seçilen kavrama göre
finansal tabloları hazırlamak ve sunmak konusunda da rehberlik sağlar. TMSK'nın istisnai durumların dışında,
örneğin, yüksek enflasyonlu bir ekonominin para birimi ile raporlama yapan
işletmeler için geliştirilen model dışında belli bir modeli benimsemek gibi bir
amacı halihazırda bulunmamaktadır. Bu amaç, dünyadaki gelişmeler göz önüne
alınarak gözden geçirilecektir.
Türkiye Muhasebe Standardı, Kavramsal Çerçeve
